Wobec szeroko toczącej się dyskusji, odnośnie metod działania organów podatkowych i ZUS w stosunku do przedsiębiorców wspomagających się w codziennym prowadzeniu działalności gospodarczej zewnętrznymi podmiotami gospodarczymi, przedstawione poniżej zagadnienie jest nie tylko istotne, ale i na dzień dzisiejszy aktualne, przede wszystkim pod względem nierozstrzygniętego sporu pomiędzy organami podatkowymi, ZUS-em w kwestii należności podatkowych wynikających z usług outsorcingowych.
Przez wiele lat na rynku działały firmy świadczące tzw. usługi outsourcingowe, które oferowały setkom przedsiębiorców przejęcie ich pracowników i związanych z tym obowiązków kadrowo-płacowych. Kiedy okazało się, że firmy te nie do końca (albo wcale) wywiązują się z obowiązków uiszczania należności publicznoprawnych na rzecz organów podatkowych i ZUS z tytułu zatrudniania pracowników, te zwróciły się do przedsiębiorców, którzy wcześniej przekazali pracowników, po zaległe składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne oraz zaliczki na podatek dochodowy.
Proceder o którym mowa został skonstruowany w następujący sposób. Firma X dysponująca wszelkimi wymaganymi prawem zezwoleniami wydawanymi przez instytucje samorządowe i rządowe na prowadzenie tymczasowej agencji pracy, oferowała firmom z sektora małych i średnich przedsiębiorstw przejecie ich pracowników, jako części zakładu pracy na podstawie art. 21 Kodeksu pracy. Przejęci pracownicy mieli zagwarantowane u nowego pracodawcy takie same warunki pracy jak u dotychczasowego pracodawcy. Obowiązkiem firmy X była wypłata wynagrodzeń dla pracowników, obliczanie, pobieranie i odprowadzanie należnych składek ZUS oraz zaliczek na podatek dochodowy od wypłaconych wynagrodzeń, prowadzenie spraw z zakresu kadr i płac, kierowanie na badania lekarskie, szkolenia BHP, czy udzielanie urlopów. Za świadczone usługi firma X wystawiała dotychczasowemu pracodawcy fakturę VAT.
Na świadczone usługi firma X udzieliła przedsiębiorcom rabat w określonej procentowo wysokości, który został przyznany na okres trzech lat. Przedstawiciele firmy X, którzy zachęcali przedsiębiorców do skorzystania z jej usług przekonywali, że udzielenie rabatu jest możliwe dzięki środkom uzyskanym z funduszy europejskich, a także z prowadzonej przez nią działalności inwestycyjnej. Nie były to twierdzenia gołosłowne, gdyż firma X wszelkie swoje twierdzenia dokumentowała.
W ten oto sposób setki przedsiębiorców z całej Polski zostały zachęcone obniżeniem kosztów pracowniczych i zdecydowały się na współpracę z firmą X.
Po kilku latach okazało się, że firma X nie wywiązywała się częściowo albo w ogóle ze swoich obowiązków względem organów podatkowych i ZUS z tytułu zatrudniania pracowników.
W pierwszej kolejności, dochodzenie składek i zaliczek na podatek dochodowy organy podatkowe i ZUS rozpoczęły od firmy X. Dochodzenie przebiegało również w ten sposób, że pracodawcy którzy przekazali pracowników firmie X otrzymali zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego – należności które na podstawie umowy z firmą X byli zobowiązaniu jej zapłacić. Od tej pory kwoty wynikające z faktur VAT za świadczone usługi przez firmę X, przedsiębiorcy przekazywali organom egzekucyjnym. Kiedy się jednak okazało, że postępowanie egzekucyjne nie doprowadzi do uregulowania całości należności publicznoprawnych, a firma X nie posiada innych wierzytelności, praw majątkowych, ruchomości, czy nieruchomości których egzekucja mogłaby zaspokoić wierzycieli, organy podatkowe i ZUS zaczęły szukać możliwości przerzucenia zaległości firmy X na dotychczasowych pracodawców. Zaczęły szukać i na chwilę obecną znalazły taką możliwość. Ich zdaniem umowy zawierane pomiędzy firmą X a przedsiębiorcami nie były prawnie skuteczne i ważne, gdyż nie było rzeczywistego przejęcia zakładu pracy oraz przejścia pracowników na nowego pracodawcę i pracownicy nadal pozostawali w zatrudnieniu u dotychczasowych pracodawców. Taką wersję forsują nie tylko ZUS i organy podatkowe, ale często przychylają się do niej również sądy pracy. Nieznane jest jeszcze autorom niniejszej publikacji stanowisko dyrektorów izb skarbowych i ewentualnie sądów administracyjnych, jednak determinacja i przekonanie o swojej racji z jaką działały organy podatkowe pierwszej instancji w celu przerzucenia odpowiedzialności za nieuiszczone należności publicznoprawne na przedsiębiorców, którzy zawarli umowę z firmą X pozwala na domniemanie, że organy odwoławcze mogą podtrzymać ich wersję.
Płaszczyzn, na których trzeba rozpatrywać powyższy spór przedsiębiorców z organami państwa jest wiele.
Po pierwsze, spór dotyczy ważności umów zawieranych przez przedsiębiorców z firmą X. Stwierdzona na obecnym etapie spraw przez organy państwa ich nieważność skutkuje bowiem tym, że pracodawcy którzy przekazywali pracowników i od daty ich przekazania firmie X nie naliczali ani składek ZUS, ani zaliczek na podatek dochodowy, gdyż formalnie nie mieli zatrudnionych pracowników, dzisiaj zostają uznani za płatników podatku dochodowego oraz płatników składek za okres, w którym pracownicy byli zatrudnieni w firmie X. To natomiast wiąże się z obowiązkiem uiszczenia zaległych składek i zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych wraz z odsetkami za zwłokę. Wskazać należy, że niejednokrotnie przedsiębiorcy przekazywali firmie X kilkudziesięciu pracowników co przekłada się na znaczące kwoty zaległości. Z punktu widzenia ekonomicznego przedsiębiorców jest to sytuacja bezprecedensowa, gdyż już raz przekazywali oni wynagrodzenie za świadczone usługi firmie X na podstawie wystawianych przez nią faktur VAT, a dzisiaj muszą uznać, że usług tych w rzeczywistości nie było, co przekłada się na obowiązek uregulowania zaległości z tytułu składek ZUS i zaliczek na podatek dochodowy. W teorii przedsiębiorcy mają możliwość domagania się zwrotu nienależnie (zdaniem organów podatkowych i ZUS) opłaconych faktur VAT, jednakże firma X nie posiada, ani nie posiadała majątku z którego można by przeprowadzić egzekucję. Nawet jeśli firma X posiadała jakiś majątek (wierzytelności), to jak wcześniej wspomniano, został on już dawno wyegzekwowany przez organy egzekucyjne tytułem zaległości publicznoprawnych.
Konsekwencją uznania przez organy państwa umów zawieranych przez przedsiębiorców z firmą X za nieważne z mocy prawa, jest również powstanie zaległości podatkowych u przedsiębiorców z tytułu podatku od towarów i usług. Przedsiębiorcy otrzymywali od firmy X faktury dokumentujące usługi z prawidłowo naliczonym podatkiem VAT, o który pomniejszali podatek należny. Jednak zdaniem organów podatkowych do faktur wystawionych przez firmę X znajduje zastosowanie przepis art. 88 ust. 3a pkt 4c ustawy o VAT, który mówi, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności. Art. 58 Kodeksu cywilnego stanowi, że czynność prawna sprzeczna z ustawą albo mająca na celu obejście ustawy jest nieważna. Art. 83 Kodeksu cywilnego mówi natomiast, że nieważne jest oświadczenie woli złożone drugiej stronie dla pozoru.
Zdaniem organów podatkowych przedsiębiorcy nie mogli wobec tego obniżać podatku należnego o podatek naliczony na fakturach otrzymywanych od firmy X, gdyż faktury te dokumentowały czynności sprzeczne z ustawą albo mające na celu obejście ustawy oraz były czynnościami pozornymi. Przy czym należy zaznaczyć, że organom podatkowym długo zajęło ustalenie, który z wyżej cytowanych przepisów Kodeksu cywilnego zastosować, w celu odebrania przedsiębiorcom prawa do odliczenia podatku. Pierwotnie uznały, że czynności te były czynnościami pozornymi (art. 83 Kodeksu cywilnego). Jednak w wyniku podnoszonych przez autorów niniejszego artykułu zastrzeżeń co do możliwości uznania, iż były to czynności pozorne, organy podatkowe zmieniły tor argumentacji w kierunku zastosowania art. 58 Kodeksu cywilnego. Na obecnym etapie spraw organy podatkowe stoją na stanowisku, że faktury z których przedsiębiorcy odliczali podatek naliczony dokumentowały czynności zarówno pozorne, jak i sprzeczne z ustawą oraz mające na celu obejście ustawy. Twierdzą, również że przedsiębiorcy z premedytacją zawierali fikcyjne umowy z firmą X, a jedynym ich celem było nie wypłacenie przez firmę X należności publicznoprawnych z tytułu zatrudnia pracowników. Konstrukcja takiego toku myślowego forsowanego przez organy podatkowe jest z góry błędna, jednak na obecnym etapie rozpatrywania poszczególnych spraw przedsiębiorców (organy odwoławcze), należy zbyć ją milczeniem.
Trzecim, i kto wie czy nie najważniejszym aspektem całej sprawy jest to, jak sprawnie zorganizowana konstrukcja prawna w postaci firmy X, może przez wiele lat swobodnie działać na rynku, bez żadnych interwencji ze strony organów państwa.
Zdumienie wzbudza dziś zarzucanie przez organy podatkowe i ZUS wszystkim firmom współpracującym z firmą X uchybień w zakresie wywiązywania się z obowiązków płatnika, a także premedytacji w działaniach mających na celu dokonanie czynności sprzecznych z ustawą. Stanowi to przerzucenie odpowiedzialności na te firmy za skutki, które powstały w związku z bezczynnością tych organów. Nie można bowiem nazwać inaczej niż bezczynnością lub zaniechaniem, wieloletniej akceptacji stanu rzeczy, do którego dzisiaj zgłasza się zastrzeżenia. Tym bardziej, że żadna z firm oferujących usługi outsourcingu nie działała poza wiedzą i kontrolą odpowiednich organów państwa. Bieg zdarzeń prowadzi do wniosku, że firmy świadczące usługi outsourcingu działały przez wiele lat w sposób, który był znany organom państwa, a do którego dzisiaj zgłaszają zastrzeżenia.
Reasumując, przedsiębiorcy którzy skorzystali z usług firmy X lub usług świadczących przez podobne firmy narażeni zostali na szereg konsekwencji. Z kilku spraw prowadzonych w tym zakresie przez autorów niniejszego artykułu wynika, że zagrożenia te występują na gruncie przede wszystkim podatku od towarów i usług, który zdaniem organów podatkowych był przez przedsiębiorców nieprawidłowo odliczany. Kolejne zagrożenia występują w sferze podatków dochodowych i to zarówno z tytułu uznania przez organy podatkowe przedsiębiorców za płatników, jak i podatku dochodowego od osób fizycznych lub prawnych. Skoro bowiem organy podatkowe uznają, że przedsiębiorcy niewłaściwie odliczali podatek VAT z faktur wystawianych przez firmę X, to należy domniemywać, że przy ewentualnej aprobacie dla takiego stanowiska przez sądownictwo administracyjne, zwrócą się one również w kierunku uznania, że usługi dokumentowane fakturami wystawianymi przez firmę X nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów.
Do konsekwencji podatkowych należy dodać również konsekwencje w zakresie uznania przedsiębiorców przez ZUS, za płatników składek i konieczność ich uregulowania za okres, w którym pracownicy byli formalnie zatrudnieni w firmie X.
Nie można również pominąć ewentualnej odpowiedzialności przedsiębiorców przewidzianej w przepisach karnoskarbowych.
AUTORZY
Ryszard Małkiewicz
Autor jest doradcą podatkowym
Piotr Żyliński
Autor jest aplikantem doradcy podatkowego
